王生根注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)講義上
王生根 第一章 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)概論 打比方：在人民醫(yī)院看病—國(guó)家審計(jì)；在單位醫(yī)務(wù)室看病—內(nèi)部審計(jì)；找江湖郎中看病—民 間審計(jì)。 ·[本章重點(diǎn)與難點(diǎn)] 本章屬于審計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)，主要講述國(guó)外國(guó)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師產(chǎn)生與發(fā)展、審計(jì)目的、對(duì)象、 審計(jì)監(jiān)督體系構(gòu)成等內(nèi)容。 考生在學(xué)習(xí)時(shí)應(yīng)掌握注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的過(guò)程及原因，記住幾個(gè)“第一”。理 解審計(jì)的基本概念、審計(jì)對(duì)象的內(nèi)容。如果基本概念不掌握，后面的內(nèi)容將很難學(xué)。所 以我們前后章節(jié)聯(lián)貫起來(lái)串講。重點(diǎn)掌握： (1)西方注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的起源與發(fā)展;(WTO) (2)影響審計(jì)目標(biāo)的因素，審計(jì)一般目的內(nèi)容、涵義及其與特殊目的的區(qū)別； (3) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的地位及其與政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系。 第一節(jié) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的起源與發(fā)展 ·[學(xué)習(xí)要領(lǐng)]本節(jié)主要理解審計(jì)產(chǎn)生的條件；現(xiàn)代西方民間審計(jì)的產(chǎn)生及其特點(diǎn)；我國(guó)恢 復(fù)民間審計(jì)的過(guò)程?！　?一、 西方注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的起源與發(fā)展 起源于16世紀(jì)意大利合伙企業(yè)制度; 形成于英國(guó)股份制企業(yè)制度; 發(fā)展和完善于美國(guó)發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)。 　　（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的起源： 　　1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師起源于16世紀(jì)的意大利。兩權(quán)分離：所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)。 　　2、世界上第一個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體是1581年創(chuàng)立的威尼斯會(huì)計(jì)協(xié)會(huì). 　?。ǘ┳?cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的形成--英式審計(jì)(詳細(xì)審計(jì)階段) 　　1、現(xiàn)代民間審計(jì)誕生的“催產(chǎn)劑”：1721年英國(guó)的“南海公司事件” 　　2、現(xiàn)代民間審計(jì)第一人：查爾斯·斯耐爾（CHARLES SNELL） 3、世界上第一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)團(tuán)體：愛(ài)丁堡會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（1853年）（結(jié)合P46） 4、形成時(shí)期：1844—20世紀(jì)初?，F(xiàn)代民間審計(jì)誕生于18世紀(jì)下半葉產(chǎn)業(yè)革命后的英國(guó)， 大量股份公司的出現(xiàn)，財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離越來(lái)越明顯，為民間審計(jì)奠定了基 礎(chǔ)。這時(shí)的審計(jì)主要是查找舞弊行為且為任意審計(jì)。英國(guó)法律規(guī)定，所有股份公司和銀 行必須審計(jì)。 5、特點(diǎn)：（1）法定審計(jì)-- 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的地位等到了法律的確認(rèn)；1844年英國(guó)頒布《公司法》規(guī)定股份公司的賬 目必需經(jīng)董事以外的人員審計(jì)（法定審計(jì)），極大的促進(jìn)了獨(dú)立審計(jì)的發(fā)展。 （2）審計(jì)的目的是查錯(cuò)防弊，保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整； （3）審計(jì)的方法是詳細(xì)審計(jì)； （4）審計(jì)報(bào)告的使用者主要是企業(yè)股東等； （5）審計(jì)對(duì)象：會(huì)計(jì)賬目。 （三）注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的發(fā)展 1、 1887年美國(guó)會(huì)計(jì)師公會(huì)成立； 2、 美式審計(jì)發(fā)展經(jīng)過(guò)了三個(gè)階段（P5-6結(jié)合P12、P124-126、134）見(jiàn)下表： |階段 |資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)(20世|會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)(20世|現(xiàn)代審計(jì)(二戰(zhàn)后- | | |紀(jì)初-30年代) |紀(jì)30-40年代) |至今) | | |1.審計(jì)對(duì)|由會(huì)計(jì)賬目擴(kuò)大到資 |所有會(huì)計(jì)報(bào)表和相 |所有會(huì)計(jì)報(bào)表和相 | |特 |象 |產(chǎn)負(fù)債表 |關(guān)財(cái)務(wù)資料 |關(guān)財(cái)務(wù)資料 | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |點(diǎn) | | | | | | |2.審計(jì)目|主要是通過(guò)對(duì)資產(chǎn)負(fù) |對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審 |對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審 | | |的 |債表數(shù)據(jù)的檢查，判 |計(jì)意見(jiàn) |計(jì)意見(jiàn) | | | |斷企業(yè)信用狀況（償 | | | | | |債能力） | | | | |3.審計(jì)方|從詳細(xì)審計(jì)初步轉(zhuǎn)到 |廣泛采用抽樣審計(jì) |普遍運(yùn)用抽樣審計(jì).| | |法 |抽樣審計(jì) | |推廣應(yīng)用制度基礎(chǔ) | | | | | |審計(jì).廣泛采用計(jì)算| | | | | |機(jī)輔助審計(jì)技術(shù) | | |4.報(bào)告使|除企業(yè)股東外，更突 |社會(huì)公眾 |社會(huì)公眾 | | |用者 |出了債權(quán)人 | | | | |5.審計(jì)范| |擴(kuò)大到測(cè)試相關(guān)的 | | | |圍 | |內(nèi)部控制 | | | |6.其他 | |擬訂審計(jì)準(zhǔn)則.推行|1. 跨國(guó)發(fā)展.合并 | | | | |注師資格考試制度 |為“五大”所 | | | | | |2. | | | | | |業(yè)務(wù)范圍擴(kuò)大到代 | | | | | |理納稅.會(huì)計(jì)服務(wù). | | | | | |管理咨詢 | 3、合并浪潮： 國(guó)際審計(jì) 20世紀(jì)40年代以后 審計(jì)體系已建立；審計(jì)競(jìng)爭(zhēng)加??；事務(wù)所規(guī)模擴(kuò)大； 國(guó)際性會(huì)計(jì)師事務(wù)所先后多次合并，由“八大”合并為“六大”，時(shí)至今日已合并為“五大” 。它們是普華永道（PRICE WATER HOUSE COOPERS）、安達(dá)信全球（ANDERSEN WORDWIDE）、安永國(guó)際（ERNST & YOUNG INTERNATIONAL）、畢馬威國(guó)際（KPMG INTERNATIONAL）、德勤（DELOITTE TOUCHE TOHMATSU）。 　　（四）注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)展歷程啟示 　　1． 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。（直接原因是財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán) 的分離）即審計(jì)產(chǎn)生的條件（基礎(chǔ)） 　　中外審計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的歷史表明，審計(jì)的產(chǎn)生得益于財(cái)產(chǎn)的所有者和經(jīng)營(yíng)者之間的 經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的形成。一方面財(cái)產(chǎn)的所有者將財(cái)產(chǎn)委托給經(jīng)營(yíng)者經(jīng)營(yíng)，所有者一般不參 與財(cái)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理；另一方面，財(cái)產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)者必須對(duì)財(cái)產(chǎn)的所有者承擔(dān)一定的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。 經(jīng)營(yíng)者的責(zé)任完成情況必須進(jìn)行監(jiān)督，為體現(xiàn)監(jiān)督的客觀公正，都希望有一個(gè)與財(cái)產(chǎn)的 所有者和財(cái)產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)者均無(wú)利益關(guān)系的第三者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督，這樣 ，審計(jì)就產(chǎn)生了。所以，財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離是審計(jì)產(chǎn)生的最直接條件。合伙 制企業(yè)，特別是股份制企業(yè)，所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離更加明顯，這樣就有注冊(cè)會(huì)計(jì)師審 計(jì)的必要。 　　2． 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)隨商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而發(fā)展。 　　3． 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)具有獨(dú)立、客觀、公正的特征。鑒證和權(quán)威。 　　二、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的演進(jìn)和發(fā)展 　 （一）、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的演進(jìn) 　　1、我國(guó)第一部注冊(cè)會(huì)計(jì)師法規(guī)——1918年《會(huì)計(jì)師暫行章程》 　　2、我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師第一人——謝霖（聯(lián)想記憶：電影---《列寧在1918》） 　　3、我國(guó)第一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所——正則會(huì)計(jì)師事務(wù)所 　 （二）、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的發(fā)展 　　1、我國(guó)恢復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的標(biāo)志——1980年12月23日，財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于成立會(huì)計(jì)顧問(wèn) 處的暫行規(guī)定》。（考生注意：不得用創(chuàng)立，因?yàn)榻夥徘熬陀校?　　2、新中國(guó)第一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所——上海會(huì)計(jì)師事務(wù)所（1981年1月1日成立） 　　3、1986年7月3日國(guó)務(wù)院頒布新中國(guó)第一部注冊(cè)會(huì)計(jì)師法規(guī)——《中華人民共和國(guó)注冊(cè) 會(huì)計(jì)師條例》。 　　4、1988年底，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)成立； 　　5、1991年，恢復(fù)全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師統(tǒng)一考試； 　　6、1993年10月，頒布了新中國(guó)第一部注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律——《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì) 師法》； 　　7、1995年12月，正式頒布第一批獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，并于1996年1月1日起開(kāi)始施行。 　　8、1996年10月，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)加入亞太會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)。 　　9、1997年5月，國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）接納中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)為正式會(huì)員， 并同時(shí)成為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的正式成員。 　 第二節(jié)　注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的基本概念 　　【學(xué)習(xí)要領(lǐng)】審計(jì)的概念一般不需記憶，但要理解其所包含的內(nèi)容；一般目的和特 殊目的的區(qū)分；審計(jì)對(duì)象的內(nèi)容。這些雖在考試中很少直接出題，但有助于對(duì)審計(jì)的內(nèi) 涵和后面章節(jié)內(nèi)容的理解。所以本節(jié)講解較多，請(qǐng)領(lǐng)會(huì)。 　　一、 審計(jì)的概念 　　審計(jì)是由獨(dú)立的專門(mén)機(jī)構(gòu)或人員接受委托或根據(jù)授權(quán)，對(duì)國(guó)家行政、事業(yè)單位和企 業(yè)單位及其它經(jīng)濟(jì)組織的會(huì)計(jì)報(bào)表和其它資料及其所反應(yīng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表 意見(jiàn)。 　　審計(jì)的概念包括如下內(nèi)容： 1、 審計(jì)的主體，即審計(jì)的執(zhí)行者，是指專門(mén)機(jī)構(gòu)或人員； 2、 接受委托主要是指民間審計(jì)，國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)主要根據(jù)國(guó)家或企業(yè)的授權(quán)進(jìn)行 審計(jì)； 3、 審計(jì)的對(duì)象，即指被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，具體可見(jiàn)有關(guān)審計(jì)對(duì)象的講解。 4、 美國(guó)佬“審計(jì)”的概念：美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)見(jiàn)P8 5、 美國(guó)佬“民間審計(jì)”的概念：美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）見(jiàn)P9 6、 中國(guó)佬“民間審計(jì)”的概念：中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CPA）見(jiàn)P9 　　二、 審計(jì)的類別 交叉理解教材的兩大類、8小種內(nèi)容即可。 |分類 |基本分類（體現(xiàn)|其 他 分 類 | |標(biāo)志 |審計(jì)本質(zhì)） | | | |按主體 |按目的 |按與被 |按范圍 |按施行 |按執(zhí)行 |可選擇 |審計(jì)的| | | |、內(nèi)容 |審單位 | |時(shí)間 |地點(diǎn) |性角度 |有償性| | | | |關(guān)系 | | | | | | 　　三、審計(jì)的目的　　 （結(jié)合P135） 審計(jì)的目的，也稱審計(jì)目標(biāo)，是指審計(jì)所要達(dá)到的目標(biāo)和要求，但兩者是有一定的區(qū) 別的：審計(jì)目的是大概念，審計(jì)目標(biāo)是小概念；審計(jì)目標(biāo)是針對(duì)具體會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì) 而應(yīng)達(dá)到的要求，包括了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)判斷。一般說(shuō)來(lái)，兩個(gè)概念可以相互借用。 審計(jì)目標(biāo)進(jìn)一步分為總體和具體審計(jì)目標(biāo)兩種。審計(jì)目的又包括一般目的和特殊目的。 審計(jì)目的的確定： 1、 主要受審計(jì)對(duì)象的制約； 2、 與審計(jì)的本質(zhì)屬性密切相關(guān)； 3、 與審計(jì)職能密切相關(guān)； 4、 與委托人的具體要求密切相關(guān)。 　?。ㄒ唬┮话隳康模褐缸?cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，并發(fā)表審計(jì)意 見(jiàn)。通常包括合法性、公允性、一貫性三個(gè)方面，簡(jiǎn)稱“三性”。所以，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì) 計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)后，審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)段就是針對(duì)這“三性”發(fā)表意見(jiàn)：(結(jié)合P564的審計(jì)報(bào) 告格式) 我們認(rèn)為，上述會(huì)計(jì)報(bào)表符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《××?xí)?jì)制度》有關(guān)規(guī)定的（合法性） ，在所有重大方面公允地反映了貴公司××年12月31日的財(cái)務(wù)狀況和該年度的經(jīng)營(yíng)成果以 及現(xiàn)金流量（公允性），會(huì)計(jì)處理方法的選用遵循了一貫性原則（一貫性）。 合法性、公允性和一貫性的具體含義可參見(jiàn)第15章的講解。 1、 合法性的含義有兩點(diǎn)：中國(guó)特色。 （1） 財(cái)務(wù)信息符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》 （2） 財(cái)務(wù)信息符合國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定---- 《××?xí)?jì)制度》，主要指《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。 2、 公允性是指遵循合法性后，被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表在所有重大方面是否公允地反映了 被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及現(xiàn)金流量。“三性”中的核心。理解此概念時(shí) ，要把握兩點(diǎn)： （1）“所有重大方面”不是所有方面； (2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見(jiàn)，應(yīng)合理保證會(huì)計(jì)報(bào)表使用者確定已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠程度 ，從而做出相關(guān)的判斷或決策。（結(jié)合P74）具體又有三層含義: A. 合理保證,不應(yīng)被認(rèn)為是對(duì)被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力及其經(jīng)營(yíng)效率、效果所做的承 諾；不是絕對(duì)保證；注冊(cè)會(huì)計(jì)師的任何報(bào)告均為合理保證。 B. 報(bào)表使用者---社會(huì)公眾； C. 已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表，非未審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表。 3、 一貫性是指被審計(jì)單位會(huì)計(jì)處理方法的選用是否遵循了一貫性原則的要求。注意三 點(diǎn)： （1） 企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理方法應(yīng)當(dāng)前后各期一致； （2） 當(dāng)法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求變更；或這種變更能夠提供有關(guān)企業(yè) 財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等更可靠更相關(guān)的信息時(shí)，應(yīng)當(dāng)予以變更，并在 會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露； （3） 企業(yè)如果沒(méi)有遵循上述原則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)其重要性，考慮在審計(jì)報(bào)告中反 映。 　　　　（二）特殊目的：(結(jié)合P31、582初步講解；舉例P585第二段)指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì) 被審計(jì)單位按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》基礎(chǔ)編制的會(huì)計(jì)報(bào)表以外的會(huì)計(jì)報(bào)表或其他會(huì)計(jì)信息進(jìn) 行審計(jì)，并發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。特殊目的的審計(jì)業(yè)務(wù)通常包括： 　?。?）對(duì)按照特殊編制基礎(chǔ)編制的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)； 　?。?）對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的組成部分，包括對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表特定項(xiàng)目、特定賬戶或特定賬戶的特 定內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)； 　?。?）對(duì)法規(guī)、合同所涉及的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)定的遵循情況進(jìn)行審計(jì)； 　?。?）對(duì)簡(jiǎn)要會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。 　　特殊目的的審計(jì)意見(jiàn)和一般目的的審計(jì)意見(jiàn)一樣，也包括合法性、公允性和一貫性 幾個(gè)方面，只是審計(jì)意見(jiàn)所表述的對(duì)象有所差異。 四、審計(jì)對(duì)象 審計(jì)對(duì)象就...
王生根注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)講義上