企業(yè)資源及其配置：一種關(guān)于成本管理戰(zhàn)略的認(rèn)識(shí)
企業(yè)資源及其配置：一種關(guān)于成本管理戰(zhàn)略的認(rèn)識(shí) 作者：戴新民 　一、成本及其本質(zhì) 　?。ㄒ唬┏杀颈举|(zhì)的一般理解 　　在會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域，成本是一個(gè)發(fā)展變化最大的概念之一。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)認(rèn)為成本是取 得資產(chǎn)的代價(jià)，或是生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)所發(fā)生的支出。這一認(rèn)識(shí)目前普遍為人們所接 受。管理會(huì)計(jì)學(xué)則認(rèn)為，成本是實(shí)現(xiàn)一定目標(biāo)未來(lái)要付出或承擔(dān)的價(jià)值犧牲，甚至包括 在決策過(guò)程中可能要放棄相應(yīng)收益的代價(jià)。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)在《成本概念與標(biāo)準(zhǔn)》的報(bào)告中 給出如下定義：成本是為了實(shí)現(xiàn)一定的目的而付出（或可能要付出的）、用貨幣測(cè)定的 價(jià)值犧牲。這一概念充分考慮了成本的內(nèi)涵與外延，概括內(nèi)容相當(dāng)廣泛，且十分抽象， 因?yàn)樗粌H僅局限在某個(gè)具體的成本計(jì)算對(duì)象上，而是擴(kuò)展到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的上。它 強(qiáng)調(diào)成本是在特定目標(biāo)下將要付出的價(jià)值犧牲，并以此認(rèn)識(shí)為基礎(chǔ)，重整企業(yè)的成本規(guī) 程，為企業(yè)的成本控制服務(wù)。同時(shí)，提醒我們?cè)谠O(shè)計(jì)成本計(jì)算程序或?yàn)槌杀竟芾硖峁┓?務(wù)時(shí)，必須緊緊圍繞著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理目的來(lái)展開。 　　我們注意到，這一定義給出的成本本質(zhì)內(nèi)涵是“價(jià)值犧牲”，無(wú)疑是正確的。但是， 筆者覺得這一說(shuō)法過(guò)于抽象。價(jià)值是貨幣計(jì)量的結(jié)果和表現(xiàn)，此處的價(jià)值是貨幣計(jì)量什 么事物的結(jié)果和表現(xiàn)呢？我們認(rèn)為不管這一事物是什么，它才是成本的本質(zhì)。我們?cè)谄?業(yè)成本管理中必須認(rèn)清這一事物，才能使成本管理變得具體，其方法的運(yùn)用才會(huì)可靠有 效。 　　馬克思指出：“商品W的價(jià)值，用公式來(lái)表示是W=c+v+m.如果我們從這個(gè)價(jià)值中減少 剩余價(jià)值m，那么在商品中剩下的只是一個(gè)在生產(chǎn)要素上耗費(fèi)的資本價(jià)值C+V的等價(jià)物或 補(bǔ)償價(jià)值——商品價(jià)值的這個(gè)部分，即補(bǔ)償所消耗的生產(chǎn)資料價(jià)值和所使用的勞動(dòng)力價(jià)格 的部分，只是補(bǔ)償商品及資本家自身耗費(fèi)用的東西，所以對(duì)資本家來(lái)說(shuō)，這就是商品成 本價(jià)格”。這是我們一直信奉的關(guān)于成本本質(zhì)內(nèi)涵的經(jīng)典論述。馬克思從補(bǔ)償角度論述了 “資本耗費(fèi)”這一成本范圍。資本耗費(fèi)即成本，只包括C、V兩個(gè)部分。資本主義經(jīng)濟(jì)中的 生產(chǎn)成本即生產(chǎn)費(fèi)用，是生產(chǎn)過(guò)程中耗費(fèi)的資本，是指商品生產(chǎn)中實(shí)際消耗的不變資本 （C）和可變資本（V）所構(gòu)成的價(jià)值，不包括剩余價(jià)值（m）部分。而西方微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn) 為，商品的生產(chǎn)成本是指生產(chǎn)活動(dòng)中使用的生產(chǎn)成本，如果活勞動(dòng)社會(huì)必要?jiǎng)趧?dòng)耗費(fèi)價(jià) 值補(bǔ)償不足，就會(huì)從（m）中加以補(bǔ)償。這一觀點(diǎn)其實(shí)也是從補(bǔ)償角度來(lái)認(rèn)識(shí)成本，是馬 克思資本耗費(fèi)的延伸和擴(kuò)展，具有明顯的實(shí)用性（實(shí)用主義）。在會(huì)計(jì)中，資本家的資 本表現(xiàn)為一種權(quán)益，投入企業(yè)后，總是對(duì)應(yīng)著一定的占用形態(tài)，而表現(xiàn)為資產(chǎn)，因此從 占用形態(tài)來(lái)說(shuō)，權(quán)益以資產(chǎn)而存在，然而，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中資本家的權(quán)益不會(huì)被耗費(fèi) ，被耗費(fèi)的實(shí)際是資產(chǎn)。 　?。ǘ┵Y源及其企業(yè)觀 　　提到“資源”，人們自然會(huì)想起礦產(chǎn)、河流等自然形成的為人們所利用的物品。通常 資源一詞最一般的意義是指自然界及人類社會(huì)中一切為人類有用的資財(cái)。也就是說(shuō)，在 自然界及人類社會(huì)中，有用物即資源，無(wú)用物即非資源。因此，資源既包括一切為人類 所需要的自然物，如陽(yáng)光、空氣、水、礦產(chǎn)、土壤、植物及動(dòng)物等等，也包括以人類勞 動(dòng)產(chǎn)品形式出現(xiàn)的一切有用物，如各種房屋、設(shè)備、其它消費(fèi)性商品及生產(chǎn)資料性商品 ，還包括無(wú)形的資財(cái)，如信息、知識(shí)和技術(shù)以及人類本身的體力和智力。 　　美國(guó)著名的資源經(jīng)濟(jì)學(xué)家阿蘭。蘭德爾認(rèn)為：資源是由人們發(fā)現(xiàn)的有用途和有價(jià)值 的物質(zhì)，由于資源具有量、質(zhì)、時(shí)間和空間等多種屬性，因而，它應(yīng)當(dāng)是一個(gè)動(dòng)態(tài)的概 念。沒(méi)有發(fā)現(xiàn)或發(fā)現(xiàn)了但不知其用途的物質(zhì)不是資源，雖然有用，但與需求相比數(shù)量太 大而沒(méi)有價(jià)值的物質(zhì)也不是資源。技術(shù)、信息和相對(duì)稀缺性的變化都可以把以前沒(méi)有價(jià) 值的物質(zhì)變成寶貴的資源。 　　經(jīng)濟(jì)資源是一般資源的一個(gè)子系統(tǒng)。它是指在人類的經(jīng)濟(jì)生活中，一切直接或間接 地為人類所需要的，并構(gòu)成生產(chǎn)要素的、稀缺的、具有一定開發(fā)利用選擇性的資財(cái)來(lái)源 。其范圍僅包括人類所需求的一般資財(cái)中，作為生產(chǎn)投資要素的那部分資財(cái)。具體地說(shuō) ，經(jīng)濟(jì)資源具備的特征為：（1）有用性，即必須是為生產(chǎn)或消費(fèi)者所需求的，對(duì)經(jīng)濟(jì)生 活有用，（2）稀缺性，即表現(xiàn)為社會(huì)需求量與存在量有差距，并非取之不竭；（3）可 選擇性，即指資源的用途可以有多種選擇且可循環(huán)使用。 　　企業(yè)要進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)必須擁有一定的經(jīng)濟(jì)資源，因?yàn)橹挥芯邆淞丝梢詭?lái)未 來(lái)收益的經(jīng)濟(jì)資源，企業(yè)才能依靠資源的潛力的發(fā)揮，才能贏得利潤(rùn)，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)生產(chǎn) 經(jīng)營(yíng)的目的或目標(biāo)。 　　單一資源是難以創(chuàng)造發(fā)揮其潛力的，企業(yè)的收益必然是不同種類的資源相互組合、 相互“激發(fā)”的結(jié)果。所以企業(yè)必須擁有多種形式的資源，即既要具有有形資源，又要具 有無(wú)形資源，既要具備物質(zhì)技術(shù)方面的資源，又要具備人力，財(cái)力方面的資源。 　　一個(gè)企業(yè)，特別是制造業(yè)企業(yè)，其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)必須耗用材料、人力和財(cái)力等。這些生 產(chǎn)要素的本質(zhì)就是資源或是原始資源的轉(zhuǎn)化物。所以，我們可以說(shuō)，所謂費(fèi)用就是資源 的耗費(fèi)（或轉(zhuǎn)化）。耗費(fèi)（或轉(zhuǎn)化）過(guò)程是各有不同的，如會(huì)計(jì)上稱為資本性支出和收 益性支出的內(nèi)容（除投資）大都會(huì)轉(zhuǎn)化成費(fèi)用。資本性支出的內(nèi)容是分年度逐步轉(zhuǎn)化， 而收益性支出則在年度內(nèi)直接轉(zhuǎn)化。當(dāng)企業(yè)發(fā)生這兩種支出，其實(shí)就是用一種資源置換 另一種資源，是一種資源形態(tài)上的置換。其原因是因?yàn)樯a(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要不同資源組合才能 實(shí)現(xiàn)。當(dāng)我們將這些置換后的資源與一定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的相聯(lián)系，按一定期間或一定目 的來(lái)歸結(jié)這種置換時(shí)，就形成了置換后的資源價(jià)值（成本），被置換的資源其實(shí)就可以 認(rèn)為被耗費(fèi)了。當(dāng)然，是一種廣義的理解。狹義的理解往往只認(rèn)識(shí)到企業(yè)內(nèi)部諸如材料 、人力的耗用. 　　——關(guān)于成本的研究必須以資源及由其而產(chǎn)生的行為為內(nèi)容進(jìn)行思考， 　　——關(guān)于成本的管理必須以資源配置及其效率為中心進(jìn)行實(shí)施， 　　——關(guān)于成本的核算必須以企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的（或目標(biāo)）為標(biāo)志進(jìn)行設(shè)計(jì)。 　　二、企業(yè)資源及其配置 　　（一）企業(yè)資源的種類 　　以一個(gè)企業(yè)或公司角度，研究的重點(diǎn)顯然是經(jīng)濟(jì)資源?；谫Y源企業(yè)觀認(rèn)為，每家 公司都擁有大量獨(dú)特的有形資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和組織能力（Organizational Capabilitie s）就是所謂的資源。國(guó)內(nèi)外大多數(shù)經(jīng)濟(jì)學(xué)家將經(jīng)濟(jì)資源按其經(jīng)濟(jì)屬性，分為自然資源、 人力資源、資本資源和信息資源四大類。其他資源則主要是指人文資源和旅游資源等。 就一個(gè)公司或企業(yè)來(lái)說(shuō)，經(jīng)濟(jì)資源可分為：（1）有形資源，也稱有形資產(chǎn)，是指具有一 定實(shí)物形態(tài)的資源，包括生產(chǎn)設(shè)施、原材料、產(chǎn)品等，它可以在資產(chǎn)負(fù)債表上充分表達(dá) 。（2）無(wú)形資源，也稱無(wú)形資產(chǎn)，是指諸如公司的聲望、品牌、文化技術(shù)知識(shí)、專利和 商標(biāo)以及日積月累的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)等不具有具體實(shí)物形態(tài)的資源。（3）人力資源，是指企 業(yè)擁有的參與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的勞動(dòng)者的能力。企業(yè)人力資源的概念是一種微觀意義的人 力資源，以企業(yè)為單位進(jìn)行劃分和計(jì)量。（4）貨幣資源，是指在企業(yè)中以貨幣等形態(tài)存 在的資源，確切地說(shuō)是價(jià)值存在的一種特殊形態(tài)，如現(xiàn)金、銀行存款及應(yīng)收款項(xiàng)。（5） 組織資源，是指資產(chǎn)、人員與組織投入產(chǎn)出過(guò)程的復(fù)雜結(jié)合而表現(xiàn)出的能力。 　　從企業(yè)資源的會(huì)計(jì)計(jì)量看，資源可以分為可計(jì)量資源和不可計(jì)量資源。可計(jì)量資源 是指可以用貨幣加以計(jì)量的資源，如會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表中可以計(jì)量表達(dá)的資產(chǎn)等。不可計(jì) 量資源是不能用貨幣加以確定計(jì)量的資源，如上述的部分無(wú)形資源、部分人力資源和組 織資源等。 　　顯然，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)既耗費(fèi)有形資源，又耗費(fèi)無(wú)形資源；既耗費(fèi)可計(jì)量資源，又耗 費(fèi)不可計(jì)量資源。從費(fèi)用的成本一般內(nèi)容來(lái)說(shuō)，涵蓋了所有企業(yè)資源的耗費(fèi)，但是從會(huì) 計(jì)計(jì)量與核算角度來(lái)看，費(fèi)用成本主要包括可計(jì)量資源的耗費(fèi)，也就是必須能夠?qū)ζ溥M(jìn) 行貨幣計(jì)量，才能納入會(huì)計(jì)的費(fèi)用成本的核算。企業(yè)成本信息主要也是指這部分資源耗 費(fèi)，對(duì)于不可計(jì)量資源的耗費(fèi)，只能作為輔助補(bǔ)充的信息，在相關(guān)信息報(bào)告中采用文字 （而不是確定的數(shù)字）來(lái)表達(dá)或反映。 　?。ǘ┢髽I(yè)資源配置方式 　　企業(yè)資源的配置一般表現(xiàn)為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中對(duì)資源在時(shí)間上、空間上和數(shù)量上 的要求，其實(shí)質(zhì)就是選擇不同資源構(gòu)成滿足社會(huì)需求的產(chǎn)品。也可以認(rèn)為企業(yè)資源配置 是企業(yè)根據(jù)企業(yè)的目標(biāo)將資源的用途在不同的時(shí)間上、空間上和數(shù)量上進(jìn)行不同的分配 。 　　資源配置的原因主要來(lái)自資源的稀缺性和可選擇性，這兩種特征使得企業(yè)資源配置 有合理或不合理的問(wèn)題，即迫使人們對(duì)資源配置加以研究，而克服其稀缺性和可選擇性 所帶來(lái)的不確定性。 　　企業(yè)資源配置研究的焦點(diǎn)應(yīng)是配置的有效性和資源消耗的節(jié)約。就企業(yè)來(lái)說(shuō)，最高 目標(biāo)是追求消耗降低和收益增長(zhǎng)，而消耗的降低是企業(yè)管理的重要內(nèi)容，也是在影響收 益的諸多因素中企業(yè)最具控制力的因素。企業(yè)資源配置的有效性最終體現(xiàn)在消耗的降低 上。因此，企業(yè)管理中必須引入資源配置的問(wèn)題，探求資源配置的有效性。 　　一個(gè)企業(yè)必須擁有資源，在開辦時(shí)就應(yīng)考慮所需資源的配置，要按照產(chǎn)品目標(biāo)來(lái)規(guī) 劃資源用途的分配。在進(jìn)入正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)而去合理消耗資源（或進(jìn)行資源轉(zhuǎn)換）， 從而使生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中資源消耗降低。 　　資源配置一般理解為利用資源的可替代性，使之在不同用途之間進(jìn)行的分配。就社 會(huì)資源來(lái)說(shuō)，資源配置就是選擇用途置于不同部門或地區(qū)。資源配置方式主要有市場(chǎng)配 置和政府配置。市場(chǎng)配置是指根據(jù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，根據(jù)市場(chǎng)供求關(guān)系變化，按利益驅(qū) 動(dòng)原理將資源配置于不同的部門和地區(qū)。在一個(gè)充分競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)體制中，資源總是向收 益最高的部門和地區(qū)流動(dòng)，市場(chǎng)供求比例的變化以及由此而引起的價(jià)格波動(dòng)，將把資源 配置于適當(dāng)?shù)牟块T和地區(qū)。政府配置，也稱為政府干預(yù)，即政府通過(guò)各種干預(yù)手段直接 或間接地調(diào)節(jié)資源配置的格局和規(guī)模，以降低資源配置成本，減少資源的浪費(fèi)。政府配 置對(duì)于我國(guó)當(dāng)前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立具有不可缺少的作用，它可以大大克服市場(chǎng)的盲目性 和壟斷趨勢(shì)。 　　企業(yè)資源的配置是建立在資源企業(yè)觀的基礎(chǔ)上的，根據(jù)企業(yè)的目標(biāo)（主要是產(chǎn)品） 和企業(yè)所處的資源環(huán)境，對(duì)資源不同用途加以合理利用和組合。一個(gè)企業(yè)可以依據(jù)自己 的產(chǎn)品進(jìn)行資源組合。我們所謂對(duì)企業(yè)進(jìn)行管理，以某種意義上來(lái)看就是對(duì)資源的管理 ，企業(yè)的效益也就是資源有效性的體現(xiàn)。企業(yè)的資源配置貫穿著整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程，因 為產(chǎn)品就是資源配置的結(jié)果，產(chǎn)品的生產(chǎn)過(guò)程就是資源配置的過(guò)程。在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中 ，不同的資源不斷地按工藝要求附加上去，被消耗轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品。當(dāng)然，企業(yè)的資源取得 必須遵循社會(huì)資源配置的規(guī)律，不是孤立的。因此企業(yè)資源配置也必須受到社會(huì)資源配 置方式的影響，必然成為社會(huì)資源配置的一部分。然而，企業(yè)資源配置方式與社會(huì)資源 配置方式不盡相同。一個(gè)企業(yè)一旦設(shè)立并投入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，其設(shè)備或工藝過(guò)程決定著產(chǎn)品 生產(chǎn)的行業(yè)性質(zhì)。要想改變這種行業(yè)性是很難的，最起碼需要一段時(shí)間，所以企業(yè)資源 在企業(yè)設(shè)立時(shí)就要考慮社會(huì)資源配置方式的影響，也只有這個(gè)時(shí)候影響最大。企業(yè)可行 性研究報(bào)告中必須有關(guān)于資源配置的分析，必須考慮企業(yè)所處的地區(qū)和行業(yè)以及資源供 給的可行性。要得出一個(gè)正確答案，就必須分析國(guó)家和社會(huì)資源配置的狀態(tài)以及對(duì)即將 設(shè)立企業(yè)的影響。從這一意義說(shuō)，企業(yè)資源配置方式仍然包括市場(chǎng)配置和政府配置兩種 方式。但是從微觀角度來(lái)看，企業(yè)資源配置還存在著具體方式。筆者認(rèn)為，企業(yè)資源配 置主要采用價(jià)值工程和作業(yè)組合兩種具體方式。 　　價(jià)值工程（Value Engineering）是美國(guó)工程師麥爾斯（L.D.Miles）在進(jìn)行企業(yè)原 材料采購(gòu)過(guò)程中對(duì)短缺材料尋找代用品時(shí)發(fā)現(xiàn)的一種價(jià)值分析體系。 　　價(jià)值工程成功地被世界各國(guó)所推廣運(yùn)用，其中主要原因之一是基于價(jià)值工程對(duì)“生產(chǎn) 產(chǎn)品所消耗的資源是有限的甚至是緊缺的”的認(rèn)識(shí)。消耗的資源的貨幣表現(xiàn)即是費(fèi)用或成 本。資源的稀缺性迫使節(jié)約成本，從而使“價(jià)值”上升。麥爾斯指出：“功能導(dǎo)向的工作， 基本上是以完成人們渴望與需要的新功能為中心而利用資源的，而價(jià)值導(dǎo)向工作的目的 ，則在于用更少的物資資源和時(shí)間資源來(lái)完成這些預(yù)定的功能。實(shí)際上，成本是一種衡 量資源消耗數(shù)量的尺度。價(jià)值工程則作為一種更優(yōu)利用資源的研究，幫助人們合理使用 每個(gè)單位資源以滿足更多的需要，因此，它是一種更加有效利用資源、增進(jìn)人民富裕的 手段。由此可見，價(jià)值工程是企業(yè)資源配置的有效手段之一。它主要是運(yùn)用在產(chǎn)品設(shè)計(jì) 和生產(chǎn)準(zhǔn)備階段，主要是以價(jià)值提升高度闡述成本（費(fèi)用）的節(jié)約和資源配置的方式。 　　作業(yè)組合是圍繞著企業(yè)生...
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